Der Pensionsfonds ist eine rechtsfähige Versorgungseinrichtung, die im Wege des Kapitaldeckungsverfahrens Leistungen der betrieblichen Altersversorgung für einen oder mehrere Arbeitgeber zugunsten von Arbeitnehmern erbringt. Der Pensionsfonds gewährt dabei dem Arbeitnehmer und/oder seinen Hinterbliebenen einen Rechtsanspruch auf seine Leistungen.
Pensionsfonds werden in der Rechtsform einer Aktiengesellschaft oder eines Pensionsfondsvereins auf Gegenseitigkeit betrieben. In der Kapitalanlage lässt der Gesetzgeber dem Pensionsfonds größeren Freiraum als Lebensversicherungsunternehmen oder Pensionskassen. Die Kapitalausstattung und die Vermögensanlage von Pensionsfonds sind im VAG und den zugehörigen Verordnungen geregelt.
Der Pensionsfonds darf nicht für alle vorgesehenen Leistungsfälle die Höhe der Leistungen oder die Höhe der dafür zu entrichtenden künftigen Beiträge durch eine versicherungsförmige Garantie zusagen. Dies grenzt den Pensionsfonds von Direktversicherungen und Pensionskassen ab.
Pensionsfonds unterliegen der Aufsicht durch die Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht (BaFin) und haben weitreichende Informationspflichten gegenüber den Versorgungsberechtigten.
Der Pensionsfonds ist zur planmäßigen Leistungserbringung im Versorgungsfall im Rahmen der im Geschäftsplan ausgestalteten Bedingungen (Pensionsplan) verpflichtet.
Über einen beitragsorientierten Pensionsplan wird eine Beitragszusage mit Mindestleistung abgebildet. Dem Arbeitnehmer steht als Altersversorgungsleistung mindestens die Summe der zu seinen Gunsten dem Pensionsplan zugeführten Beiträge zu, soweit sie nicht rechnungsmäßig für einen biometrischen Risikoausgleich verbraucht worden sind. Die zu Beginn der Auszahlungsphase ermittelte monatliche Rentenleistung ist dem Arbeitnehmer garantiert (versicherungsförmige Durchführung).
Bei einem leistungsorientierten Pensionsplan wird dem Arbeitnehmer eine der Höhe nach festgelegte Versorgungsleistung zugesagt. Sofern der Pensionsfonds keine Garantie dieser Leistungen übernimmt, entsteht eine Nachschusspflicht für den Arbeitgeber, wenn sich die vereinbarten Pensionsfondsbeiträge wegen Veränderung der ursprünglichen Kalkulationsgrundlagen zur Erfüllung der Leistungen nicht mehr als angemessen erweisen.
Da es sich um keine soziale Einrichtung handelt, ist der Pensionsfonds nicht von der Körperschaftsteuerpflicht befreit.
Scheidet der Arbeitnehmer aus dem Unternehmen aus, bleiben seine gesetzlich unverfallbaren Anwartschaften erhalten.
Eine Übertragung der Versorgung auf den Arbeitnehmer analog der versicherungsvertraglichen Lösung ist im Rahmen einer Versorgung über den Durchführungsweg Pensionsfonds nicht möglich.
Die im Vergleich zur Direktversicherung und Pensionskasse gelockerten Anlagevorschriften und die evtl. Nachschusspflicht des Arbeitgebers bei einer schlechten Performance der Kapitalanlagen des Pensionsfonds begründen die Pflicht für den Pensionsfonds zur Insolvenzsicherung durch den PSVaG.
Die Beitragsbemessungsgrundlage ist in § 10 Abs. 3 Nr. 4 geregelt.
Beiträge an einen Pensionsfonds sind für den Arbeitgeber nach § 4e EStG abzugsfähige Betriebsausgaben, soweit sie betrieblich veranlasst sind und auf einer festgelegten Verpflichtung beruhen oder der Abdeckung von Fehlbeträgen beim Fonds dienen.
Die Zuwendungen können sowohl als laufende Zahlungen oder in Form von Einmalbeiträgen geleistet werden.
Beiträge
Grundsätzlich zählen Zuwendungen des Arbeitgebers an einen Pensionsfonds zum steuerpflichtigen Einkommen des Arbeitnehmers, da dieser auf die entsprechenden Versorgungsleistungen einen Rechtsanspruch hat. Dies gilt für arbeitgeberfinanzierte Beiträge wie auch für Beiträge aus Entgeltumwandlung.
Die Beiträge sind jedoch entweder nach § 3 Nr. 63 EStG oder § 3 Nr. 66 EStG steuerfrei.
Die Beiträge für einen beitragsorientierten Pensionsfonds sind bis zur Höhe von 4% der BBG sozialabgabenfrei, wenn die Beiträge nach § 3 Nr. 63 EStG versteuert werden. Darüberhinausgehende Beiträge sind sozialabgabenpflichtig.
Einmalbeiträge, die im Rahmen eines Durchführungswegwechsels steuerfrei nach § 3 Nr. 66 EStG geleistet werden, sind nicht sozialabgabenpflichtig.
Leistung
Soweit die Beiträge nach § 3 Nr. 63 EStG oder § 3 Nr. 66 EStG steuerfrei an den Pensionsfonds geleistet werden, sind die Leistungen hieraus in voller Höhe gemäß § 22 Nr. 5 EStG einkommensteuerpflichtig.
Bei den Versorgungsleistungen besteht eine volle Beitragspflicht in der Kranken- und Pflegeversicherung.
Im Rahmen der Beendigung des Arbeitsverhältnisses kann es zur Anwendung der Vervielfältigungsregelung kommen.
Der Durchführungsweg Pensionsfonds wird hauptsächlich für die Auslagerung von Versorgungszusagen oder Unterstützungskassenversorgungen herangezogen. Viele Firmen sehen eine große Belastung in bestehenden Versorgungszusagen. Dies reicht vom mittelständischen Unternehmen, welches an seinen Gesellschafter-Geschäftsführer eine Zusage erteilt hat bis zum DAX-Konzern, der Mitarbeitern seit vielen Jahrzehnten eine betriebliche Altersversorgung verspricht. Die Trennung von Handels- und Steuerbilanz, die unterschiedlichen Bewertungsmethoden und der damit verbundene deutlich erhöhte Aufwand zur Bilanzerstellung bringen weitere Unsicherheit für die Planung.
- Bilanzbereinigung: Eine vollständige Auslagerung von Versorgungsverpflichtungen befreit die Bilanz von der Belastung der Versorgungszusage. Es verbessern sich die Unternehmenskennziffern und der Aufwand bei der Bilanzierung reduziert sich.
- Verkauf von Unternehmen oder Unternehmensteilen: Die Versorgungszusage stellt eine ungewisse Verpflichtung dar, die im Fall eines Unternehmensverkaufs eingepreist werden wird oder schlechtesten Falls den Verkauf verhindern kann. Die mit der Zusage gegebenenfalls verbundenen wirtschaftlichen Risiken können durch die Auslagerung reduziert werden.
- Unternehmensnachfolge: Gerade im Mittelstand ist die Weitergabe des Unternehmens in der eigenen Familie häufig vorgesehen. Die (unkalkulierbare) Belastung der Versorgungszusage an die Kinder weiterzugeben, wird von dem künftigen Pensionär oftmals nicht gewünscht.
- Insolvenzschutz für Unternehmer: Im Gegensatz zur unmittelbaren Versorgungszusage ist der Pensionsfonds ein externer Versorgungsträger, der einem Gesellschafter-Geschäftsführer, der nicht durch den PSVaG geschützt ist, einen Rechtsanspruch auf seine Leistungen einräumt. Insolvenzverwalter haben nach aktueller Rechtslage keine Zugriffsmöglichkeiten auf das Kapital im Pensionsfonds.
- Entlastung der eigenen Verwaltung: Bei der Versorgungszusage ist der Arbeitgeber Steuer- und Beitragsschuldner. In Kollektiven stellt die Rentnerverwaltung daher einen nicht zu unterschätzenden Kostenblock dar. Mit der Auslagerung auf den Pensionsfonds fällt diese Verpflichtung weg.
Es können sowohl die Versorgungsanwartschaften von aktiven Arbeitnehmern oder unverfallbar ausgeschiedenen Arbeitnehmern als auch bereits bestehende Versorgungsverpflichtungen auf einen Pensionsfonds übertragen werden.
Der Wechsel des Durchführungswegs ist für den Versorgungsberechtigten nur dann lohnsteuerfrei nach § 3 Nr. 66 EStG, wenn beim zuständigen Finanzamt ein Antrag nach § 4d Abs. 3 EStG bzw. § 4e Abs. 3 EStG gestellt worden ist und lediglich der erdiente Anspruch (sog. Past-Service) einer Versorgungszusage übertragen wird.
Der Past Service bei Leistungszusagen für aktive Arbeitnehmer ist nach der sog. m/n-tel.-Methode (vgl. § 2 BetrAVG) zu ermitteln (Quotient aus tatsächlich zurückgelegter Dienstzeit seit Betriebseintritt bis zum Auslagerungszeitpunkt und maximaler Betriebszugehörigkeit bis zum Rentenbeginn).
Für beherrschende Gesellschafter sind dabei Zeiten vor Erteilung der Zusage außer Acht zu lassen.
Bei beitragsorientierten Leistungszusagen, wie z.B. bei rückgedeckten Unterstützungskassen, ist auf § 2 Abs. 5a BetrAVG abzustellen. In der Regel wird der Beitrag an den Pensionsfonds in Form eines Einmalbeitrages geleistet.
Der Einmalbeitrag ist nach § 4e EStG bis zur Höhe der auf den erdienten Anspruch entfallenden aufzulösenden Rückstellungen als Betriebsausgabe sofort abziehbar. Ein übersteigender Teil ist auf die der Auslagerung folgenden zehn Wirtschaftsjahre gleich zu verteilen.
Genauere Informationen können dem BMF-Schreiben vom 26.10.2006 bzw. 10.07.2015 entnommen werden.
Führt man beim aktiven Arbeitnehmer den noch nicht erdienten Teil der Versorgungszusage, sog. Future Service, als unmittelbare Versorgungszusage fort, sind weiterhin Rückstellungen zu bilden. Für den Wechsel des Durchführungsweges dieses Teils bietet sich unter Umständen die Unterstützungskasse an.
Durch den Wechsel des Durchführungsweges von einer Versorgungszusage oder einer Unterstützungskasse auf einen Pensionsfonds ändert sich für den Versorgungsberechtigten die Besteuerungsgrundlage für die Leistungen. Die Leistungen sind dann nicht mehr wie Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit zu besteuern (§ 19 EStG), sondern als sonstige Einkünfte aus dem Pensionsfonds voll steuerpflichtig (§ 22 Nr. 5 EStG).
Das gilt nicht für Versorgungsberechtigte, die bereits vor dem Wechsel des Durchführungsweges Versorgungsleistungen erhalten haben (Bestandsrentner). In diesem Fall können für die Leistungen aus dem Pensionsfonds trotzdem der Versorgungsfreibetrag und der Arbeitnehmer-Pauschbetrag geltend gemacht werden.