Pensionsrückstellung darf nur gebildet werden, wenn die Zusage eindeutige Angaben zu Art, Form, Voraussetzungen und Höhe der in Aussicht gestellten künftigen Leistungen enthält

Sachverhalt (verkürzt zusammengefasst):
Die Klägerin, eine GmbH, erteilte Mitte der 80er Jahre unter Fassung eines entsprechenden Gesellschafterbeschlusses jeweils eine Versorgungszusage an ihre beiden Geschäftsführer. Die Altersrente bei Ausscheiden aus der Firma mit Erreichen der Altersgrenze betrug 66,67% des Gehaltes und die Witwenrente 60% der Altersrente.

1992 wurde in einem Nachtrag der Bezug einer vorgezogenen Altersrente bei Ausscheiden aus der Firma, jedoch nicht vor dem 62. Lebensjahr und einem Abschlag für den vorzeitigen Bezug in Höhe von 0,4% pro Monat eingeräumt.

Im Jahre 1994 erfolgte die Neufassung der Versorgungszusage. Hier wurde der Bezug einer vorgezogenen Altersrente bereits ab vollendetem 60. Lebensjahr ermöglicht und der Abschlag 0,4% pro Monat herausgenommen.

2010 schieden die beiden Geschäftsführer aus und erhielten einen Beratervertrag. Sie waren zu diesem Zeitpunkt 56 bzw. 58 Jahre alt. Da sie 2011 bzw. 2013 das 60. Lebensjahr vollendeten, begehrten und bezogen sie neben dem Entgelt aus dem Beratervertrag eine vorgezogene Altersrente.

Bei einer Betriebsprüfung befand der Fachprüfer für bAV, dass die Zuführungen zu den Rückstellungen sowie die monatlichen Rentenzahlungen verdeckte Gewinnausschüttungen darstellen. Als Begründung führte er u.a. an, dass das Ausscheiden vor der Vollendung des 60. Lebensjahres erfolgte, somit kein Anspruch auf eine vorgezogene Altersrente gegeben sei und eine Kürzung der vorgezogenen Altersrente in der Neufassung der Pensionszusage nicht geregelt sei.

Letztlich entschied die Betriebsprüferin, dass die Auflösung der Pensionsrückstellungen aufgrund des nicht hinreichend konkreten Gesellschafterbeschlusses vollständig aufzulösen seien und ordnete die Rentenzahlungen als verdeckte Gewinnausschüttungen ein.

Dagegen klagte die GmbH.

Entscheidung (verkürzt zusammengefasst):
Nach Ansicht des Finanzgerichts sind die Zusagen zivilrechtlich wirksam. Allerdings ist das Eindeutigkeitsgebot § 6a Abs. 1 Nr. 3 EStG zu prüfen. Danach muss der Inhalt der Zusage zweifelsfrei feststellbar sein.

Die Formulierung zur vorgezogenen Altersrente ist nach Auffassung des Gerichts gerade nicht eindeutig auslegbar, so sei es nach dem Wortlaut nicht klar ersichtlich, wann das Ausscheiden erfolgen muss, um einen vorgezogenen Rentenbeginn auszulösen, also gleichzeitig mit dem Bezug der vorgezogenen Altersrente oder auch schon bereits vorher.

Ebenso verhält sich mit dem Bezug auf die gesetzliche Rentenversicherung. Die Formulierung macht nicht eindeutig klar, ob die vorgezogene Altersrente aus der Pensionszusage zwingend nur dann bezogen werden kann, wenn auch tatsächlich der vorgezogenen Bezug der gesetzlichen Altersrente möglich ist oder wird hier lediglich auf die Üblichkeit der Regelung über einen vorzeitigen Rentenbezug zum 60. Lebensjahr verwiesen.

Die Folge ist in beiden Fällen eine Verletzung des Eindeutigkeitsverbots gemäß § 6a Abs. 1 Nr. 3 EStG und somit ist die Altersleistung insgesamt nicht rückstellungsfähig. Da die Witwenrente unmittelbar von der Altersrente abhängt, da kein fester Wert, sondern 60% der Altersrente zugesagt wurden, darf für diese ebenfalls keine Rückstellung gebildet werden.

Die Rentenleistungen stellen in voller Höhe eine verdeckte Gewinnausschüttung dar.

Tipp für die Praxis:
Gegen die Entscheidung des FG Düsseldorf wurde Revision eingelegt.

Da es sich bei der Formulierung der vorgezogenen Altersrente um eine recht häufige verwendete Formulierung handelt, die nun erstmalig in dieser Form durch die Finanzverwaltung beanstandet wurde, erscheint das Urteil unverhältnismäßig hart, insbesondere, da die Zusagen schon lange bestanden. Daher bleibt zu hoffen, dass der BFH hierzu eine andere Auffassung als das Finanzgericht vertritt.

(FG Düsseldorf Urteil vom 09.06.2021 – 7 K 3034/15, Revision beim BFH anhängig unter I R 29/21)