Überdotierung einer Gruppenunterstützungskasse; kassenbezogene Beurteilung – Voraussetzung für die Begründung der Lückenhaftigkeit einer Rechtsnorm

BFH-Urteil vom 26.11.2014, I R 37/13
Tatbestand:

Der Kläger ist ein eingetragener Verein, der als Gruppenunterstützungskasse den Zweck verfolgt, die betriebliche Altersversorgung seiner Träger­unternehmen für deren Arbeitnehmer durchzu­führen. Die Unterstützungskasse erfasste für jedes Trägerunternehmen die geleisteten Zuwen­dungen segmentiert.

Die Unterstützungskasse als soziale Einrichtung unterliegt den Reglungen der §§ 5 und 6 KStG. Hiernach muss eine von der Körperschaftssteuer befreite Unterstützungskasse sicherstellen, dass die Verwendung des Kassenvermögens, vorbe­haltlich der Ausnahmen des § 6 KStG für die Zwecke der Satzung, nach der Satzung und der tatsächlichen Durchführung dauernd gesichert ist (sog. Vermögensbindung). In der Satzung der Unterstützungskasse fanden sich Regelungen zur Überdotierung, wonach Gelder an das Träger­unternehmen ausgekehrt werden durften, wenn das dem Trägerunternehmen zugerechnete tat­sächliche Kassenvermögen, dessen zulässiges Kassenvermögen übersteigt.

Das zuständige Körperschaftsfinanzamt hatte bei Prüfung der Satzung bereits angemerkt, dass eine Rückübertragung von Vermögen nur zuläs­sig ist, wenn die gesamte Unterstützungskasse überdotiert ist, d.h. wenn das tatsächliche Kassenvermögen der Unterstützungskasse deren steuerlich zulässiges Kassenvermögen übersteigt.

Nach Feststellung des Finanzgerichts ergab sich bei Betrachtung des Kassenvermögens sämtli­cher Trägerunternehmen (sog. kassenorientierte Betrachtung) keine Überdotierung, hingegen war für einzelne Trägerunternehmen (sog. segment­orientierte Betrachtung) das maximal zulässige Kassenvermögen ihres Segments überschritten. Aufgrund der segmentorientiert Betrachtung wurde jedoch, gestützt auf die Satzung, Kassen­vermögen an die betroffenen Trägerunterneh­men zurückgezahlt.

Das Finanzamt wertete die Rückzahlung als Verstoß gegen § 5 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. c. KStG und setzte Körperschaftssteuer fest.

Entscheidung:

Der BFH gab den Finanzamt Recht, da der Kläger auf Grundlage der kassenorientierten Betrach­tung seines Vermögens die Bindungserforder­nisse des § 5 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. c KStG verletzt hat und er somit der Körperschaftsteuer unter­liegt.

Der BFH argumentiert, dass nur die kassen­orientierte Betrachtung dem Wortlaut des § 5 Abs. 1. Nr. 3 Buchst. e KStG sowie § 6 Abs. 5 und 6 KStG entspricht. Die Maßgeblichkeit des Gesamtvermögens der Unterstützungskasse er­gibt sich auch daraus, dass die Unterstützungs­kasse ein einheitliches und von Trägerunter­nehmen zu unterscheidendes Rechtssubjekt ist. Dem entspricht es auch, dass die Steuerbe­freiung ebenso wie eine Überdotierung einheit­lich zu bestimmen ist.

Auch der Verweis des § 5 KStG auf die Ermittlung des Kassenvermögens nach § 4d EStG ermöglicht keine segmentierte Betrachtung, da auch dieser nach seinem Wortlaut auf die Verhältnisse der Kasse selbst abstellt.

Bedeutung für die Praxis:

Die Rückzahlung von Geldern aufgrund der Überdotierung einer Unterstützungskasse wird in der Praxis nur in den seltensten Fällen erfolgen.